Vizio di motivazione e onere della prova nell'avviso di accertamento fondato su PVC a carico di terzo

L’obbligo di motivare l’atto tributario è precetto sostanziale ed impone all’Amministrazione Finanziaria di allegare, o trascrivere, le parti dell’atto presupposto necessarie alla comprensione degli elementi essenziali della ripresa, quali l’oggetto, il contenuto ed i destinatari. Il Processo verbale di constatazione è tipico atto presupposto che, quando redatto a carico di terzi, ipotesi frequente nelle indagini afferenti le frodi carosello, impone all’Ufficio la puntuale trascrizione, nell’avviso di accertamento, di tutti i tratti salienti dell’atto istruttorio, con la tecnica del doppio ri-chiamo. Non va, però, confusa la motivazione con la prova. In avviso vanno richiamate le fonti probatorie, ma questo non significa che se l’Ufficio non lo faccia prima possa, poi, sanare il difetto motivazionale producendo il PVC a carico del terzo soltanto nel processo. Il passaggio è delicato perché, una volta notificato l’atto, non appare ammissibile la sua motivazione postuma, ovvero la sua integrazione in corso di lite o di contraddittorio. L’impianto motivazionale è elemento di validità della ripresa, la successiva prova non è elemento immanente dell’atto pretensivo, ma solo di dimostrazione della sua fondatezza. Per queste ragioni la produzione dell’atto istruttorio in giudizio non sana il vizio di motivazione maturato ab origine e tantomeno il ricorso assume valenza sanante.